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I chiarimenti operativi sul reverse charge in edilizia della Circolare 37/E/2015

A cura di:
Stefano Baruzzi

BR 26-27 prodotti non contenitori

Sintesi schematica dei chiarimenti interpretativi di maggior rilievo forniti dalla Circolare dell’Agenzia Entrate 37/E/2015 sull’applicazione pratica del nuovo reverse charge per il settore edile introdotto dalla legge di Stabilità per il 2015 (L. 190/2014).

La nuova Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 37/E del 22 dicembre 2015 fornisce numerosi importanti chiarimenti sull’applicazione del nuovo reverse charge (o inversione contabile) nell’edilizia, in vigore dall’1 gennaio 2015, con riferimento a casi concreti che ricorrono nell’attività quotidiana delle imprese.
Trattasi di casi non trattati dalla prima Circolare agenziale diramata sulla materia (la n. 14/E del 27 marzo 2015 - si veda l’articolo “Le novità sul reverse charge in edilizia della Circolare 14/E/2015”) nella quale erano state fornite le prime indispensabili precisazioni sull’applicazione del reverse charge alle ulteriori importanti fattispecie alle quali lo stesso è stato esteso, rispetto al passato, dalla legge di Stabilità per il 2015 (L. 190/2014, art. 1, comma 629). Infatti, tale provvedimento ha ampliato i contenuti dell’art. 17, comma 6, della normativa IVA (D.P.R. 633/1972) introducendovi la nuova lettera a-ter) - relativa alle “prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici” - al fine di contrastare l’evasione IVA nell’edilizia (e in altri settori ritenuti a elevato rischio di frodi).
Dell’importantissimo tema ci siamo già occupati in precedenti contributi (si veda in particolare “Le nuove ipotesi di reverse charge introdotte dalla L. 190/2014” cui si fa rinvio per ogni necessario approfondimento: in questa sede, pertanto, riteniamo utile focalizzarci, in modo schematico, sui chiarimenti offerti dalla Circolare 37/E/15.
Ricordiamo che, laddove ci sia “sovrapposizione”, il nuovo reverse charge prevale sul “vecchio reverse charge e anche su altri regimi IVA particolari (ad esempio: sullo split payment o sul regime IVA per cassa).
Molto importante è la precisazione recata dalla Circolare 37/E secondo la quale, per la complessità delle questioni esaminate e per i profili di incertezza emersi in questo primo anno di applicazione del nuovo reverse charge, sono fatti salvi, senza applicazione di sanzioni, i comportamenti difformi dei contribuenti anteriori all’emanazione della Circolare stessa (22 dicembre 2015) con riferimento alle sole tematiche in essa ora affrontate e purché non riconducibili a ipotesi di frode fiscale. Pertanto, in tali casi, gli errori già commessi nell’applicazione (o nella mancata applicazione) del reverse charge non dovranno essere oggetto di rettifiche, fermo restando che d’ora in poi i contribuenti dovranno adattare i propri comportamenti alle precisazioni recate dall’Agenzia nella Circolare 37/E/2015.
 

Frazionamenti e accorpamenti di unità immobiliari, senza modifica della volumetria complessiva dell’edificio né dell’originaria destinazione d’uso

Per queste nuove forme di manutenzione straordinaria (fino alla manovra “Sblocca Italia” dell’autunno 2014 considerate ristrutturazione edilizia) permane l’applicazione delle regole IVA ordinarie, e non del reverse charge. Pertanto, non si deve scomporre un contratto avente a oggetto il frazionamento di un’unità, senza modifica della volumetria complessiva dell’edificio e dell’originaria destinazione d’uso, che preveda anche l’installazione di impianti, al fine di distinguere l’installazione di impianti dagli interventi edilizi, ma si applicherà l’IVA con le modalità ordinarie all’intero contratto.

Demolizione e realizzazione di una nuova costruzione

Nel caso di un contratto unico di appalto, per la demolizione e la successiva costruzione di un nuovo edificio, continuano a trovare applicazione le regole IVA ordinarie e non si applica il reverse charge in quanto previsto per la sola attività di demolizione, mentre in questi casi essa è strettamente funzionale alla nuova costruzione.

Distinzione tra fornitura con posa in opera accessoria e prestazione di servizi

Se il fornitore si limita alla posa in opera del bene, senza che esso subisca alcuna alterazione, si applica l’IVA in modo ordinario. Se invece modifica la natura del bene e/o lo adatta alle esigenze specifiche del cliente si applica il reverse charge.
Occorre verificare nel contratto quale sia la volontà delle parti (che quindi è opportuno precisino se intendono realizzare una fornitura o un servizio) senza che sia di per sé dirimente il raffronto tra il valore della materia impiegata e quello del lavoro prestato.

Parcheggi interrati o collocati sul lastrico solare di edifici

In questi casi i parcheggi costituiscono elemento integrante dell’edificio, quindi alle prestazioni citate dalla lettera a-ter) dell’art. 17, comma 6, del D.P.R. 633/1972 (pulizie, impianti, ecc.) si deve applicare il reverse charge.

Derattizzazione, spurgo, rimozione neve

Non rientrano nel reverse chargee si continua ad applicare l’IVA con modalità ordinaria.

Installazione di impianti posizionati parte internamente e parte esternamente all’edificio

Rileva l’unicità dell’impianto che complessivamente serve l’edificio, anche se alcune parti sono all’esterno per necessità tecniche o logistiche, e quindi si deve applicare il reverse charge.

Manutenzione e riparazione di impianti

Nelle attività del codice ATECO 2007 n. 43.29.09 (“Altri lavori di costruzione e installazione n.c.a.”), come in tutti i codici della divisione 43 “Lavori di costruzione specializzati”, sono comprese anche le prestazioni di manutenzione e riparazione dei beni ivi indicati. Pertanto, anche tali prestazioni di manutenzione e riparazione vanno assoggettate al reverse charge.

Impianti fotovoltaici

Gli impianti posti su edifici o realizzati su aree di pertinenza di fabbricati (ad esempio: impianti fotovoltaici “a terra”),se non accatastati come unità autonome, sono soggetti al reverse charge.
Diversamente, non va assoggettata a reverse charge l’installazione di centrali fotovoltaiche sul lastrico solare o su aree di pertinenza di un edificio accatastate autonomamente in categoria D/1 o D/10, non costituendo un edificio né parte dell’edificio sottostante.

Installazione e manutenzione degli impianti antincendio

L’installazione, manutenzione e riparazione di impianti di spegnimento antincendio (codice ATECO 43.22.03) sono soggette a reverse charge se relative a edifici.
L’installazione e la manutenzione di estintori, manichette e maschere rientra nel reverse charge se essi fanno parte di un impianto con le caratteristiche di cui al D.M. 20/12/2012(“regola tecnica di prevenzione incendi per gli impianti di protezione attiva contro l’incendio installati nelle attività soggette ai controllo di prevenzione incendi”) installato in un edificio e se l’attività è resa nell’ambito della manutenzione dell’intero impianto.
Gli estintori che non fanno parte di un impianto complesso (come definito dai DD.MM. 06/03/1992 per gli estintori carrellati e 07/01/2005 per gli estintori portatili) non sono, invece, impianti di spegnimento antincendio, ma apparecchi mobili: quindi, il reverse charge non trova applicazione per la loro installazione, manutenzione e riparazione.
Porte tagliafuoco e uscite di sicurezzasono impianti di protezione passiva contro gli incendi (D.M. 21/06/2004) la cui installazione rientra nel codice ATECO 43.29.09 (“altri lavori di costruzione e installazione in edifici n.c.a.”): pertanto, si applica il reverse charge.

Sostituzione delle componenti di un impianto

Quando la volontà contrattuale delle parti è rivolta alla riparazione e/o ammodernamento degli impianti di edifici, anche mediante sostituzione di parti danneggiate o divenute obsolete, e non alla mera fornitura di beni, le attività ricadono nel reverse charge.
Se l’interesse delle parti è diretto a una prestazione complessa volta a mantenere in funzione l’impianto installato, gli interventi sono soggetti al reverse charge.
A maggior ragione, il reverse charge va applicato se gli interventi configurano l’installazione di un “nuovo impianto”.

Installazione di impianti funzionali allo svolgimento di un’attività industriale e non al funzionamento dell’edificio

Se l’installazione di impianti è riconducibile al codice ATECO 33.20.09 (“Installazione di altre macchine ed apparecchiature industriali) - codice non ricompreso nell’elenco della Circolare 14/E/2015, che richiama i soli codici 43.21, 43.22 e 43.29 - il reverse charge non si applica.
In generale, se l’istallazione di impianti è strettamente funzionale allo svolgimento di un’attività industriale (e non al funzionamento dell’edificio autonomamente considerato, sebbene una volta installati gli impianti costituiscano un tutt’uno con l’edificio medesimo) l’IVA si applica con le modalità ordinarie e non con il reverse charge. Lo stesso dicasi per l’attività di manutenzione e riparazione di impianti strettamente funzionali allo svolgimento dell’attività industriale.

Prestazioni rese da soggetti terzi

Le prestazioni di installazione di impianti e completamento di edifici sono soggette al reverse charge anche se rese da terzi, su incarico della società che commercializza i beni, se rientrano nei codici ATECO 2007 indicati dalla Circolare 14/E/2015.
Il reverse charge va applicato anche se le prestazioni di installazione e/o allestimento sono rese in via autonoma(e non su incarico della società presso cui sono stati acquistati i beni) da terzi in base a un rapporto diretto con il committente soggetto passivo IVA (ad esempio: imprenditore, società, ente commerciale, lavoratore autonomo).

Reverse charge e beni significativi

L’aliquota IVA 10% prevista per legge (art. 7, comma 1, lettera b), L. 488/1999) per gli interventi di manutenzione, anche ordinaria, o di recupero di rango superiore su unità a destinazione residenziale privata (con regole particolari in presenza dei “beni significativi” elencati nel D.M. 29/12/1999) non può trovare applicazione in caso di reverse charge.

Diritti fissi di chiamata e interventi di manutenzione con canone di abbonamento

Si applica il reverse charge anche al diritto di chiamata dovuto per il solo fatto che un tecnico si rechi presso il cliente, in caso di guasti e malfunzionamenti, a prescindere dall’esecuzione o meno di riparazioni, giacché anche la mera “verifica” dell’impianto costituisce una modalità di manutenzione in quanto è comunque posta in essere un’attività di controllo da parte di un tecnico.

Allacciamento e attivazione dei servizi di erogazione di gas, energia elettrica e acqua

È escluso dal reverse charge il servizio di allacciamento- inteso come installazione di tubazioni e apparecchiature necessarie alla fornitura di gas, energia elettrica e acqua all’utente - non essendo configurabile come installazione di impianti, ma come parte integrante e indispensabile ai fini della fornitura del servizio. Lo stesso dicasi per il servizio di attivazione.

Rapporto tra operazioni non imponibili e reverse charge

I servizi non imponibili IVA(ad esempio: quelli prestati nei porti, autoporti, aeroporti e negli scali ferroviari di confine che riflettono direttamente il funzionamento e la manutenzione degli impianti) non sono soggetti al reverse charge in quanto non sussiste il rischio di frode proprio in ragione della loro non assoggettabilità a IVA.

 

  • Articolo 17, sesto comma, lett. a-ter) del DPR 26 ottobre 1972, n. 633 - ulteriori problematiche concernenti l'ambito applicativo del meccanismo del reverse charge nel settore edile - quesiti emersi negli incontri con le associazioni di categoria.
  • Reverse charge – Estensione a nuove fattispecie nel settore edile, energetico, nonché alle cessioni di pallets recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo. Primi chiarimenti – Articolo 1, commi 629 e 631 della Legge 23 dicembre 2014, n. 190 “Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato” (Legge di stabilità...
  • Istituzione e disciplina dell'IVA.
  • Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (Legge di stabilità 2015).
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